Индивидуальный предприниматель выполнял государственные контракты на клининг и обслуживание зданий. Инспекция установила 17 человек, которые регулярно работали на объектах, получали доступ по спискам, соблюдали график и пользовались инвентарём, переданным представителем предпринимателя. При этом письменные трудовые договоры или договоры ГПХ с частью исполнителей не были оформлены.
Четырёх работников инспекция допросила в ноябре 2023 года. Камеральная проверка уточнённого расчёта 6-НДФЛ началась только 22 мая 2024 года. Предприниматель утверждал, что протоколы допросов, составленные до начала проверки, нельзя использовать как доказательства.
Арбитражный суд Центрального округа по делу № А48-4240/2025 этот довод отклонил. Суд указал, что НК РФ не запрещает проводить допросы вне рамок конкретной налоговой проверки. Допрос свидетеля является самостоятельным мероприятием налогового контроля и может проводиться, если у инспекции есть информация о потенциальных нарушениях налогового законодательства.
Однако налоговый орган выиграл спор не по всем суммам. Часть доначислений основывалась на недостаточной совокупности доказательств, а один из протоколов суд не принял в качестве допустимого доказательства из-за нарушения требований пункта 5 статьи 90 НК РФ. В результате суд оставил только ту часть доначислений, которую подтверждали надлежащие доказательства в их совокупности.
1Главный вывод для бизнеса
Вызов сотрудника до начала камеральной или выездной налоговой проверки нельзя считать «неофициальной беседой». Полученные с соблюдением установленной процедуры показания могут позднее использоваться в доказательственной базе налогового органа.
Но сам по себе протокол допроса не превращает предположение инспекции в доказанный факт. Значение имеют соблюдение процедуры, содержание показаний, их связь с проверяемыми обстоятельствами и подтверждение другими доказательствами.
Для компании это означает две задачи.
Первая — заранее привести в порядок реальные процессы: оформление работников и исполнителей, договоры, табели, пропуска, выплаты, переписку и полномочия руководителей.
Вторая — законно подготовить сотрудника к процедуре. Подготовка должна помогать человеку понимать свой статус, восстанавливать фактические обстоятельства по документам и внимательно проверять протокол, а не заучивать подготовленную работодателем версию событий.
2Может ли ФНС вызвать сотрудника, если проверка ещё не началась
Да. Подпункт 12 пункта 1 статьи 31 НК РФ предоставляет налоговым органам право вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.
Пункт 1 статьи 90 НК РФ предусматривает, что в качестве свидетеля может быть вызвано физическое лицо, которому могут быть известны обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.
Арбитражный суд Центрального округа в постановлении от 22 июля 2026 года по делу № А48-4240/2025 отдельно указал, что НК РФ не содержит запрета на проведение допросов вне рамок налоговых проверок. Поэтому сам факт того, что свидетеля допросили до даты начала конкретной камеральной проверки, не делает протокол недопустимым доказательством.
Но есть принципиальное исключение, связанное со статусом самого проверяемого налогоплательщика.
Конституционный Суд РФ в постановлении от 5 марта 2026 года № 12-П разъяснил, что пункт 1 статьи 90 и статья 128 НК РФ не предполагают признания проверяемого налогоплательщика свидетелем в отношении обстоятельств его собственной деятельности.
Иными словами, нельзя подменять процессуальное положение проверяемого налогоплательщика статусом свидетеля и использовать предусмотренную для свидетеля ответственность за неявку как средство понуждения его к свидетельским показаниям о собственной деятельности.
Это не означает, что налогоплательщик вообще освобождён от взаимодействия с налоговым органом. У инспекции существуют предусмотренные НК РФ полномочия по получению пояснений и документов. Но статус лица и правовое основание соответствующего требования необходимо определять правильно.
3Как подготовить сотрудника законно
Подготовка — это не репетиция «правильных» показаний. Попытка передать человеку готовую версию событий создаёт риск противоречий с документами и показаниями других лиц.
Безопасная задача работодателя — восстановить документы, фактические обстоятельства и объяснить сотруднику порядок проведения мероприятия.
Шаг 1. Зарегистрируйте вызов
Сохраните уведомление о вызове, почтовые документы или электронное сообщение. Зафиксируйте дату получения и указанную дату явки.
Проверьте реквизиты налогового органа, данные вызываемого лица и указанный способ взаимодействия.
Если явиться в назначенное время невозможно по уважительной причине, не ограничивайтесь телефонным разговором. Причину и просьбу о переносе безопаснее зафиксировать документально.
Шаг 2. Определите статус человека
Уточните, кем является вызванное лицо применительно к проверяемым обстоятельствам:
- работником;
- бывшим работником;
- исполнителем по гражданско-правовому договору;
- контрагентом;
- руководителем организации;
- индивидуальным предпринимателем;
- иным лицом.
Особенно внимательно нужно оценивать ситуацию, когда инспекция пытается получить в качестве свидетельских показаний сведения о собственной деятельности проверяемого налогоплательщика.
После постановления Конституционного Суда РФ № 12-П проверяемого налогоплательщика нельзя признавать свидетелем применительно к обстоятельствам его собственной деятельности. В такой ситуации процессуальный статус и порядок взаимодействия с инспекцией необходимо проверить с налоговым юристом.
Шаг 3. Восстановите факты по документам
Поднимите документы, относящиеся к периоду и обстоятельствам, которыми интересуется инспекция:
- трудовой договор или договор ГПХ;
- должностную инструкцию;
- табели и графики;
- пропуска и списки доступа;
- заявки и наряды;
- расчётные документы;
- банковские и кассовые операции;
- акты;
- деловую переписку;
- приказы и распоряжения.
Задача этой проверки — восстановить факты, а не сформировать одинаковые ответы для нескольких сотрудников.
Сотруднику полезно понимать разницу между тем, что он наблюдал лично, сведениями, полученными от других людей, и собственными предположениями. Если точную дату, сумму или обстоятельство человек не помнит, не следует заменять отсутствие памяти догадкой.
Шаг 4. Объясните процедуру
Показания свидетеля заносятся в протокол. Перед получением показаний инспекция должна выполнить предусмотренные НК РФ процедурные требования, включая разъяснение соответствующих прав и предупреждение об ответственности.
После составления протокола его необходимо внимательно прочитать до подписания.
Если ответ записан неточно или формулировка меняет его смысл, нужно потребовать исправления либо внесения замечаний в протокол.
Шаг 5. Согласуйте юридическое сопровождение
Возможность и формат участия представителя необходимо определять с учётом статуса вызванного лица, характера мероприятия и конкретных обстоятельств.
Для руководителя, главного бухгалтера, кадровика, сотрудника, участвовавшего в выплатах физическим лицам, либо лица, чьи показания могут непосредственно затронуть его собственные интересы, порядок сопровождения лучше заранее согласовать с налоговым юристом.
4Что проверить в протоколе до подписи
Перед подписанием проверьте:
- правильно ли указаны дата, время и место проведения допроса;
- верно ли записаны сведения о свидетеле;
- зафиксировано ли выполнение требований о разъяснении прав и предупреждении об ответственности;
- есть ли необходимые подписи;
- соответствуют ли записанные вопросы и ответы фактически сказанному;
- не изменили ли сокращения или редактура смысл ответа;
- не представлены ли предположения свидетеля как достоверно известные ему факты;
- правильно ли указаны суммы, даты, наименования контрагентов и периоды;
- корректно ли оформлены исправления;
- внесены ли замечания свидетеля, если они имеются;
- можно ли получить копию оформленного протокола.
Процедурный дефект протокола сам по себе не гарантирует отмену всех доначислений.
В деле № А48-4240/2025 суд не принял один из протоколов в качестве надлежащего доказательства, поскольку в нём отсутствовала подпись свидетеля, подтверждающая разъяснение прав и предупреждение об ответственности, как того требует пункт 5 статьи 90 НК РФ. При этом другие доказательства позволили сохранить часть доначислений.
5Какие документы проверить компании
Дело № А48-4240/2025 показывает, что инспекция может сопоставлять свидетельские показания с фактическим операционным следом бизнеса.
До возможной проверки полезно провести внутреннюю сверку:
- штатного расписания;
- трудовых договоров;
- договоров ГПХ;
- табелей и графиков;
- нарядов и заявок;
- пропусков и списков доступа на объекты;
- банковских переводов и кассовых документов;
- актов и счетов;
- переписки с заказчиками и исполнителями;
- порядка постановки задач и контроля результата;
- выдачи оборудования и инвентаря;
- 6-НДФЛ и иных относящихся к выплатам физическим лицам документов и регистров.
Если договор описывает самостоятельное выполнение разовой услуги, а фактические отношения характеризуются регулярной работой по установленному графику, организационным подчинением и обеспечением исполнителя необходимым инвентарём, возникает риск того, что фактическое содержание отношений не соответствует их документальному оформлению.
В такой ситуации нельзя ограничиваться заменой названия договора. Необходимо проверить реальную модель работы и её кадровые и налоговые последствия.
6Чего делать не стоит
- Игнорировать уведомление о вызове без анализа его содержания и письменной реакции.
- Предлагать сотруднику заученный текст или просить скрывать фактические обстоятельства.
- Считать допрос «неформальным» только потому, что конкретная налоговая проверка ещё не началась.
- Подписывать протокол, не проверив содержание и необходимые реквизиты.
- Оставлять без замечаний формулировки, которые искажают фактически данный ответ.
- Полагаться только на отсутствие банковского перевода как доказательство отсутствия выплат или отношений.
- Считать, что любой дефект одного протокола автоматически делает недействительными все результаты налогового контроля.
- Путать свидетеля с проверяемым налогоплательщиком, которого спрашивают об обстоятельствах его собственной деятельности.
7Практический алгоритм на один рабочий день
- Зарегистрировать уведомление и проверить дату явки.
- Определить статус вызванного лица и предмет предполагаемых вопросов.
- Проверить, не является ли вызываемый проверяемым налогоплательщиком применительно к обстоятельствам его собственной деятельности.
- Назначить ответственных со стороны компании: бухгалтер, кадровик, юрист и руководитель соответствующего процесса.
- Собрать документы за относящийся к вопросам период.
- Составить фактическую хронологию событий без предположений и заранее подготовленных ответов.
- Объяснить сотруднику порядок проверки и подписания протокола.
- После мероприятия сохранить копию протокола и сопоставить зафиксированные сведения с документами.
- При обнаружении ошибок в оформлении работников, выплатах или налоговой отчётности отдельно определить законный порядок исправления вместе с профильным специалистом.
8Где нужен эксперт
Перед применением алгоритма к конкретной ситуации налоговому юристу следует проверить:
- статус вызываемого лица с учётом постановления Конституционного Суда РФ от 5 марта 2026 года № 12-П;
- предмет вызова и допустимость использования статьи 90 НК РФ;
- возможность и форму участия представителя;
- последствия неявки с учётом процессуального статуса лица;
- порядок внесения замечаний и получения документов по итогам мероприятия;
- риски использования показаний против самого вызываемого лица;
- порядок исправления кадровых и налоговых ошибок;
- применимость выводов дела № А48-4240/2025 к конкретным обстоятельствам.
9Итог
Допрос свидетеля до начала конкретной камеральной или выездной проверки сам по себе не является незаконным. По делу № А48-4240/2025 кассационный суд подтвердил, что статья 90 НК РФ не ограничивает допрос свидетелей только периодом уже открытой налоговой проверки.
Но инспекция должна соблюдать установленную процедуру, а доказательства оцениваются в совокупности. Ненадлежаще оформленный протокол может быть исключён, а показания, не подтверждённые другими данными, не гарантируют обоснованность доначислений.
Отдельное правило действует для самого проверяемого налогоплательщика: после постановления КС РФ № 12-П его нельзя признавать свидетелем в отношении обстоятельств собственной деятельности и применять к нему ответственность свидетеля за неявку в такой ситуации.
Поэтому безопасная подготовка строится не на заучивании ответов, а на трёх элементах: правильном определении статуса человека, восстановлении фактов по документам и внимательной проверке протокола.
